La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 12395 del 7 maggio 2024, ha ricordato che la cedolare secca si applica a tutti i locatori che non agiscono nell'esercizio di un'impresa, arte o professione, a prescindere dall'attività del conduttore. Nella scelta del regime fiscale, infatti, non incide in alcun modo la professione eventualmente svolta dall'inquilino. Approfondiamo la vicenda.
Applicabilità della cedolare secca: fatto e decisione
La vicenda prende le mosse dall'opposizione proposta avverso alcuni avvisi di liquidazione notificati dall'Agenzia delle Entrate per omesso versamento dell'imposta di registro in ordine al contratto di locazione avente ad oggetto un immobile ad uso abitativo destinato al legale rappresentante della società conduttrice.
Secondo la Commissione tributaria regionale, il comma sesto dell'art. 3, D. Lgs. n. 23/2011, consente l'applicazione della cedolare secca solo per gli immobili abitativi locati con finalità abitative, escludendo quelle effettuate nell'esercizio di un'attività di impresa, o di arti e professioni.
Al fine di valutare i requisiti di accesso al regime, però, andrebbe considerata anche l'attività esercitata dal conduttore e l'utilizzo dell'immobile locato.
In base a queste premesse, la Commissione ha ritenuto che esulassero dal campo di applicazione della norma in commento i contratti di locazione conclusi con conduttori che agiscono nell'esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo, indipendentemente dal successivo utilizzo dell'immobile per finalità abitative di collaboratori e dipendenti.
In sede di ricorso per Cassazione il contribuente prospettava la violazione e falsa applicazione della sopracitata normativa, per avere la Commissione tributaria erroneamente equiparato i conduttori ai locatori, atteso che soltanto questi ultimi, per poter usufruire del regime della cedolare secca, non devono agire nell'esercizio di un'impresa, arte o professione.
In altre parole, i requisiti di accesso al regime opzionale della cedolare secca sugli affitti si sarebbero dovuti intendere come riferiti unicamente ai locatori.
La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 12395 del 7 maggio 2024 in commento, ha accolto la censura.
La Suprema Corte ricorda che, ai sensi dell'art. 3, sesto comma, del D. Lgs. n. 23/2011, le disposizioni che prevedono il regime della cedolare secca non si applicano alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell'esercizio di una attività d'impresa o di arti e professioni.
Stante la necessità di coordinare la disposizione in esame con quelle che attribuiscono esclusivamente al locatore la possibilità di optare per il regime tributario della cedolare secca, senza che il conduttore possa in alcun modo incidere su tale scelta, l'esclusione logicamente deve essere riferita soltanto alle locazioni di unità immobiliari effettuate dal locatore nell'esercizio della sua attività di impresa o della sua arte/professione, restando invece irrilevante la qualità del conduttore e la riconducibilità della locazione, laddove ad uso abitativo, alla attività professionale del conduttore.
La circostanza che il regime tributario in esame avvantaggi anche il conduttore - in considerazione dell'esclusione dell'imposta di registro e dell'aggiornamento del canone - non può certo giustificare un'interpretazione da cui derivi una riduzione dell'ambito applicativo della cedolare secca in danno del locatore, a cui è riservata la relativa scelta e che è il beneficiario principale di tale regime.
Il dato normativo, pertanto, non esclude affatto che il locatore possa esercitare l'opzione per la cedolare secca con riferimento ad un contratto di locazione ad uso abitativo concluso con un imprenditore/professionista e riconducibile all'attività di quest'ultimo.
In conclusione, secondo la Corte di Cassazione il ricorso merita accoglimento in virtù del seguente principio di diritto: in tema di redditi da locazione, il locatore può optare per la cedolare secca anche nell'ipotesi in cui il conduttore concluda il contratto di locazione ad uso abitativo nell'esercizio della sua attività professionale, atteso che l'esclusione di cui all'art. 3, sesto comma, D. Lgs. n. 23 del 2011, si riferisce esclusivamente alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate dal locatore nell'esercizio di una attività d'impresa o di arti e professioni.
Come funziona la cedolare secca?
Cedolare secca e attività imprenditoriale del conduttore: considerazioni conclusive
La decisione della Commissione tributaria regionale oggetto di impugnazione aderiva alla restrittiva interpretazione fornita dall'Amministrazione finanziaria nella Circolare del 1/6/2011 n. 26/E, la quale propendeva per un'estensione dei limiti soggettivi al regime opzionale della cedolare secca sugli affitti, anche alle attività dei conduttori.
Nello specifico, la sopracitata Circolare affermava che «esulano dal campo di applicazione della norma in commento, i contratti di locazione conclusi con conduttori che agiscono nell'esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo, indipendentemente dal successivo utilizzo dell'immobile per finalità abitative di collaboratori e dipendenti».
La Corte di Cassazione, sconfessando tale tesi, ricorda che l'Amministrazione finanziaria non ha poteri discrezionali nella determinazione delle imposte: di fronte alle norme tributarie, essa e il contribuente si trovano su un piano di parità, per cui la cosiddetta interpretazione ministeriale, sia essa contenuta in circolari o risoluzioni, non costituisce mai fonte di diritto (ex multis, Cass., n. 3598/2022; n. 14619/2000; Sez. Un., n. 23031/2007).
Conseguentemente, la Circolare del 1/6/2011 n. 26/E, in quanto non manifesta attività normativa, essendo atto interno della stessa Amministrazione, è destinata ad esercitare una funzione esclusivamente direttiva nei confronti degli uffici dipendenti, essendo quindi inidonea ad incidere sugli elementi costitutivi del rapporto tributario.
